El punto a dilucidar por parte de la Dirección Nacional en consulta fue el encuadre jurídico que corresponde otorgar, en el marco de la Ley N° 11.683 (t.o. 1998 y sus modificatorias), a la conducta de los sujetos que, conforme lo previsto en la Resolución General (ARCA) N° 5684/25 y sus modificaciones, opten por adherir al plan de facilidades de pago allí instituido, presentando las declaraciones juradas originales o rectificativas, según corresponda. La inquietud surge en razón de que es el propio organismo recaudador quien, en los considerandos de la norma, reconoció la existencia de inconsistencias en el impuesto a las ganancias vinculadas al cómputo de quebrantos, ya sea por errores en su cálculo o en su actualización.
Cabe recordar que este debate encuentra origen en la controversia respecto de la actualización de los quebrantos impositivos regulados en el artículo 25 de la Ley del Impuesto a las Ganancias (t.o. 2019). La cuestión se acentuó a partir de las modificaciones introducidas por la Ley N° 27.430, las cuales dieron lugar a distintas interpretaciones. En dictamen de fecha 29 de noviembre de 2024 (IF-2024-131304807-APN-DNI#MEC), de la DNI concluyó que, de acuerdo con la normativa vigente, los quebrantos debían computarse a valores históricos, sin excepción alguna, aplicando un índice equivalente a uno (1).
A la luz de dichas conclusiones y frente a las inconsistencias detectadas en la práctica, la ARCA dictó la Resolución General N° 5684/25, cuyo objeto declarado fue facilitar el cumplimiento voluntario de las obligaciones fiscales mediante la instrumentación de un régimen de facilidades de pago. Dicho régimen permite corregir los errores vinculados al cómputo de quebrantos, ya sea por aplicación de valores actualizados improcedentes o por cualquier otra causa que hubiera alterado su adecuada imputación.
En este marco, corresponde analizar el encuadre legal de la conducta de los contribuyentes: 1) el artículo 45 de la Ley N° 11.683 tipifica la omisión culposa de tributos; 2) el artículo 46 regula la figura de la defraudación y 3) el artículo 50.2 prevé la figura del “error excusable”, aplicable cuando la complejidad, oscuridad o novedad de la norma impide al contribuyente, aun actuando con la debida diligencia, comprender su verdadero alcance. Resalta al respecto la DNI que la existencia de error excusable excluye no sólo la omisión culposa, sino también toda configuración dolosa.
En el caso bajo análisis, es el propio organismo recaudador quien ha reconocido expresamente que las inconsistencias surgieron de errores en el cómputo o actualización de quebrantos, lo que permite concluir que la conducta de los contribuyentes se encuentra amparada por la figura del error excusable. La adhesión al régimen de facilidades de pago previsto en la RG (ARCA) 5684/25 constituye, por tanto, un mecanismo de regularización voluntaria que acredita la inexistencia de una acción negligente o dolosa.
Concluyendo que los sujetos que se acojan al plan de facilidades de pago previsto en la resolución no sólo quedarán excluidos de la aplicación del artículo 45 de la Ley N° 11.683 —al configurarse un error excusable—, sino que también se descarta la comisión de una conducta dolosa en los términos del artículo 46. La solución brindada no sólo propicia la regularización espontánea de las obligaciones fiscales, sino que otorga seguridad jurídica al contribuyente y reafirma el principio de razonabilidad en materia sancionatoria.